0

Отложенные проценты по кредиту

Заем для приобретения основного средства: как учитывать проценты

Существуют два противоположных мнения по вопросу о том, каким образом учитывать расходы в виде процентов по кредитам и займам, которые направлены на приобретение (сооружение, изготовление) основных средств, в целях налогообложения прибыли. Первое мнение — проценты по соответствующим займам (кредитам) должны быть учтены в составе прочих внереализационных расходов; второе — такие расходы должны быть учтены в первоначальной стоимости ОС.

Рассмотрим более подробно обоснование обоих вариантов учета.

Подпунктом 2 п. 1 ст. 265 и ст. 269 НК РФ установлен специальный порядок учета процентов по займам и кредитам. Так, в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных ст. 269 НК РФ.

В соответствии со ст. 269 НК РФ под долговым обязательством понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления.

Абзацем 2 пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ установлено, что расходом признаются проценты по долговым обязательствам любого вида вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа (текущего и (или) инвестиционного).

В большинстве Писем Минфин России по данному вопросу также указано на необходимость включения процентов по кредитам во внереализационные расходы (от 26.06.2007 N 03-03-06/4/76; от 18.08.2006 N 03-03-04/1/633; от 10.05.2006 N 03-03-04/1/427).

Вместе с тем в одном из последних Писем Минфина России от 02.04.2007 N 03-03-06/1/204 по данному вопросу высказано противоположное мнение: проценты за кредит, уплачиваемые налогоплательщиком в период создания производственной линии, должны учитываться в составе первоначальной стоимости объекта строительства. Данный вывод обоснован следующим образом.

Порядок формирования первоначальной стоимости амортизируемого имущества предусмотрен п. 1 ст. 257 НК РФ, в соответствии с которым первоначальная стоимость ОС определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования. Следовательно, поскольку в законе отсутствует конкретный перечень подобных расходов, возможны различные способы толкования анализируемого положения. Из определения, данного в п. 1 ст. 257 НК РФ, можно сделать вывод, что в первоначальную стоимость ОС могут быть включены в том числе и проценты по кредитам, направленным на его приобретение (сооружение, изготовление).

Арбитражная практика по данному вопросу показывает, что суды поддерживают налогоплательщиков, которые относят проценты по долговым обязательствам (в том числе полученные на приобретение основных средств) к внереализационным расходам (Постановления ФАС Уральского округа от 27.04.2007 по делу N Ф09-2999/07-С2, ФАС СЗО от 22.03.2005 N А42-8523/04-28 и от 21.03.2007 N А26-12006/2005-25 и др.).

Для примера приведем Постановление ФАС Московского округа от 14.05.2007 N КА-А40/2612-07. В целях получения кредитов общество (инвестор) понесло расходы на оплату консультаций по вопросам залога недвижимости, мобилизации капитала, независимую оценку недвижимости и земельного участка, на услуги БТИ, регистрацию договора ипотеки, комиссию банка и расходы на открытие кредитной линии. Суд указал, что эти расходы на основании п.

3.4. Учет займов, полученных для приобретения основных средств

1 ст. 272 НК РФ обоснованно учтены в периоде их возникновения и вывод инспекции о необходимости их равномерного распределения неверен. Планом счетов предусмотрен счет "Расходы будущих периодов", который в данном случае не опровергает правомерность применения норм ст. 272 НК РФ. Довод инспекции о необходимости включения расходов в стоимость объекта строительства не основан на законе. К спорным расходам неприменим и метод равномерного включения расходов в налоговую базу в течение нескольких отчетных периодов (абз. 3 п. 1 ст. 272 НК РФ), так как он имеет отношение только к договорам, которые предусматривают получение дохода в течение нескольких налоговых периодов.

По мнению автора, проценты по займу (кредиту), которые получены для покупки (создания) ОС, могут быть учтены в составе прочих внереализационных расходов.

Так, в п. 1 ст. 257 НК РФ указано, что первоначальная стоимость ОС (за исключением безвозмездно полученного) определяется как сумма расходов, направленных:

на приобретение (сооружение, изготовление) объекта ОС;

доставку ОС;

доведение ОС до состояния, в котором оно пригодно для использования (за исключением НДС и акцизов), кроме случаев, предусмотренных НК РФ.

Указанной статьей установлен ограниченный перечень расходов, которые участвуют в формировании первоначальной стоимости ОС для целей исчисления налога на прибыль. В связи с этим проценты по заемным средствам (кредитам), направленным на приобретение (сооружение, изготовление), к расходам, связанным именно с его приобретением (сооружением, изготовлением) ОС, не относятся: сумма кредита направлена на приобретение (сооружение, изготовление), а проценты по кредиту будут возвращены банку.

В случае возникновения спора с налоговым органом для обоснования своей позиции можно также воспользоваться положениями п. 4 ст. 252 НК РФ. В соответствии с данной нормой, если некоторые затраты с равными основаниями могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов, налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к какой именно группе он отнесет такие затраты. Таким образом, даже если допустить, что в п. 1 ст. 257 НК РФ законодатель действительно имел в виду проценты за пользование заемными денежными средствами, налогоплательщик вправе самостоятельно решать, как квалифицировать данные затраты.

Существует и еще одна точка зрения по данному вопросу, согласно которой положения п. 1 ст. 257 НК РФ и пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ применяются не параллельно, а последовательно:

до момента ввода ОС в эксплуатацию необходимо использовать п. 1 ст. 257 НК РФ, предписывающий включать расходы на приобретение ОС в его первоначальную стоимость;

после момента ввода ОС в эксплуатацию — пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ, предписывающий учитывать проценты по кредитам (займам) в составе внереализационных доходов.

НК РФ не предусмотрен порядок включения процентов до или после ввода ОС в эксплуатацию. В данном случае в суде довольно сложно будет отстоять подобную точку зрения.

Поскольку существует определенная неясность в применении норм НК РФ, во избежание претензий со стороны налоговых органов любой из выбранных вариантов рекомендуется закрепить в учетной политике организации.

Н.Белозерцева

Юрист

Процентная ставка по кредиту относится к существенным условиям кредитного договора. Ее размер и порядок определения, в том числе в зависимости от изменения предусмотренных в кредитном договоре условий, как правило, устанавливается кредитором по соглашению с заемщиком (п. 1 ст. 819 ГК РФ; ч.

Приобретение основных средств на кредитные средства

1 ст. 29, ч. 2 ст. 30 Закона от 02.12.1990 N 395-1).

Начисление процентов при ежемесячной и ежедневной процентной ставке по кредиту

Сумма процентов (СП) в составе платежа по кредиту в отдельных банках рассчитывается по-разному. Одни банки для ее расчета определяют ежемесячную процентную ставку, другие — ежедневную процентную ставку (более распространенный случай).

В первом случае сумма процентов рассчитывается по формуле:

СП = СКост. x ПС,

где СКост. — остаток задолженности по кредиту, на который начисляются проценты;

ПС — месячная процентная ставка (1/12 годовой процентной ставки, деленная на 100).

Во втором случае сумма процентов рассчитывается по формуле:

СП = СКост. x (П / (год. дн.) x дн.),

где П — годовая процентная ставка, деленная на 100;

год. дн. — количество дней в году (365 или 366 дней);

дн. — количество дней, за которые в текущем периоде начисляются проценты. Если платежи ежемесячные, то значение «дн.» может быть, в зависимости от месяца, от 28 до 31.

Иногда в расчетах величина «год. дн.» независимо от високосного года составляет 365. В отдельных банках данная величина всегда равна 360.

Пример.Расчет процентов по кредиту

1. Остаток задолженности по кредиту — 100 000 руб.

Процентная ставка — 16% годовых.

Расчетный период — с 10.02.2017 по 09.03.2017 (обе даты включительно), то есть количество дней в расчетном периоде — 29.

Расчетная сумма процентов = (16% / 100 / 365 x 29) x 100 000 = 1 271,23 руб.

2. Немного иначе проценты рассчитываются в случае, если расчетный период частично приходится на обычный год, а частично — на високосный.

Остаток задолженности по кредиту — 100 000 руб.

Процентная ставка — 16% годовых.

Расчетный период — с 10.12.2016 по 09.01.2017 (обе даты включительно). В этом случае общее количество дней в расчетном периоде — 31, но 9 из них относятся к обычному году, а 22 — к високосному.

Расчетная сумма процентов = (16% / 100 / 365 x 9) x 100 000 + (16% / 100 / 366 x 22) x 100 000 = 1 356,27 руб.

Начисление процентов при аннуитетном и дифференцированном способах погашения кредита

Согласно условиям договора кредит может погашаться аннуитетными и дифференцированными платежами.

Так, в соответствии с аннуитетным порядком погашения кредита он подлежит возврату путем ежемесячной уплаты заемщиком фиксированной денежной суммы, которая в первую очередь включает полный платеж по процентам, начисляемым на остаток основного долга, а также часть самого кредита, рассчитываемую таким образом, чтобы все ежемесячные платежи были равными.

Дифференцированный способ погашения кредита предполагает уплату платежей, не одинаковых на протяжении срока кредитования, включающих твердую сумму, составляющую часть основного долга, и процентов сверх нее.

В любом случае платеж состоит из двух частей — суммы процентов (СП) и части основного долга (ОД):

АП = СП + ОД.

Вне зависимости от способа погашения кредита проценты начисляются по общей формуле, указанной выше.

Особенности начисления процентов по договору потребительского кредита (займа)

Процентная ставка по договору потребительского кредита (займа) определяется с применением одной из ставок (ч. 1 ст. 9 Закона от 21.12.2013 N 353-ФЗ):

  • фиксированной ставки;
  • переменной ставки — в зависимости от изменения предусмотренной договором переменной величины.

В случае применения переменной процентной ставки кредитор обязан уведомить заемщика о ее изменении не позднее семи дней с начала того периода кредитования, в течение которого будет применяться измененная ставка (ч. 4 ст. 9 Закона N 353-ФЗ).

При этом законодательством в отношении потребительского кредита (займа) установлено ограничение его полной стоимости (ПС), что влияет на размер процентной ставки по нему (ч. 11 ст. 6 Закона N 353-ФЗ).

Обратите внимание!

В зависимости от того, начисляются ли согласно договору на сумму потребительского кредита (займа) проценты за период просрочки заемщиком его возврата или уплаты процентов по нему, размер неустойки за такую просрочку не может превышать (ч. 21 ст. 5 Закона N 353-ФЗ):

— 20% годовых, если проценты за период просрочки начисляются;

— 0,1% от суммы просроченной задолженности за каждый день просрочки, если проценты за период просрочки не начисляются.

Особенности начисления процентов по договору микрозайма, заключенному с микрофинансовой организацией

Размер процентов по краткосрочному (до года) договору потребительского микрозайма, заключенному с микрофинансовой организацией с 01.01.2017, ограничен трехкратной величиной суммы займа. По договорам, заключенным в период с 29.03.2016 по 31.12.2016, такой запрет действует, если сумма начисленных процентов и иных платежей по договору (за исключением неустойки и платы за дополнительные услуги) составляет четырехкратный размер суммы займа (п. 9 ч. 1 ст. 12 Закона от 02.07.2010 N 151-ФЗ; ч. 7 ст. 22 Закона от 03.07.2016 N 230-ФЗ; Информация Банка России «Вопросы и ответы. Микрофинансовые организации»).

Связанные вопросы

Что такое аннуитетные и дифференцированные платежи? >>>

Как узнать полную стоимость потребительского кредита? >>>

Какой предельный размер процентов может установить банк по кредиту, выданному физлицу? >>>

Недвижимость куплена в кредит: как упрощенцу учесть расходы

В налоговом учете в первоначальную стоимость основного средства включаются расходы на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов (п. 1 ст. 257 НК РФ). При этом проценты по долговым обязательствам не учитываются для целей налогообложения прибыли в первоначальной стоимости амортизируемого имущества, поскольку согласно пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида относятся к внереализационным расходам.

Данная позиция изложена в письме ФНС России от 23.03.2015 № ГД-4-3/4568@.

В бухгалтерском учете в общих случаях проценты по долговым обязательствам, привлеченным для приобретения (создания) основных средств, относятся к прочим расходам (Дебет 91-2 Кредит 66, 67), за исключением случаев приобретения (создания, изготовления) инвестиционного актива (п. 7 ПБУ 15/2008).

Для целей бухгалтерского учета под инвестиционным активом понимается объект имущества, подготовка которого к предполагаемому использованию требует длительного времени и существенных расходов на приобретение, сооружение и (или) изготовление. К инвестиционным активам относятся объекты незавершенного производства и незавершенного строительства, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету заемщиком и (или) заказчиком (инвестором, покупателем) в качестве основных средств (включая земельные участки), нематериальных активов или иных внеоборотных активов.

Проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), непосредственно связанные с приобретением, сооружением и (или) изготовлением инвестиционного актива включаются в стоимость инвестиционного актива (Дебет 08 Кредит 66, 67).

Таким образом, если основное средство отвечает характеристикам инвестиционного актива, то его первоначальная стоимость в бухгалтерском учете будет больше, чем в налоговом учете на сумму процентов, начисленных по заемным средствам, привлеченным для его создания (приобретения, изготовления).

В ситуации, когда проценты по заемным средствам в налоговом учете будут признаваться единовременно на дату начисления, в бухгалтерском учете они будут списываться в расходы через амортизацию основного средства, в бухгалтерском учете образуются налогооблагаемые временные разницы и отложенные налоговые обязательства (Дебет 68 Кредит 77).

admin

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *