0

Переход права собственности

Вопрос: Применяется ли Гражданский кодекс к правоотношениям, возникшим из договора купли-продажи недвижимости, и, соответственно, является ли включение в договор купли-продажи условий о сохранении права собственности продавца до окончательной оплаты?

Ответ юриста:

Гражданский кодекс регулирует правоотношения сторон по договору купли-продажи недвижимого имущества.

Право собственности у покупателя недвижимости возникает с момента его государственной регистрации.

При наличии в договоре условия о сохранении права собственности за продавцом до полной оплаты недвижимого имущества, переход права собственности к покупателю будет зарегистрирован только при наличии документов, подтверждающих факт полной оплаты.

Правовое обоснование: 

По договору продажи недвижимости продавец обязуется передать в собственность покупателя земельный участок, здание, сооружение, квартиру или другое недвижимое имущество (п. 1 ст. 549 ГК РФ).

К договору продажи недвижимости применяются общие положения о договоре купли-продажи (п. 5 ст. 454 ГК РФ). Оплата товара по договору купли-продажи регулируется ст. 486 ГК РФ. Нормы указанной статьи допускают исполнение покупателем обязанности по оплате товара как до, так и после его передачи, если иное не предусмотрено Гражданским кодексом, другими правовыми актами или договором.

Заключение договора купли-продажи объекта недвижимости не влечет утраты продавцом права собственности на него, даже если оплата по договору полностью произведена, а недвижимость передана покупателю.

Так, в п. 60 постановления Пленума ВС РФ № 10, Пленума ВАС РФ № 22 от 29.04.2010 «О некоторых вопросах, возникающих в судебной практике при разрешении споров, связанных с защитой права собственности и других вещных прав» сказано, что после передачи владения недвижимым имуществом покупателю, но до государственной регистрации права собственности покупатель является законным владельцем имущества.

Переход права собственности на недвижимое имущество, момент перехода

В то же время покупатель не вправе распоряжаться полученным во владение имуществом, поскольку право собственности до момента государственной регистрации перехода прав сохраняется за продавцом.

Переход права собственности на недвижимость к покупателю по договору продажи подлежит обязательной государственной регистрации (п. 1 ст. 551 ГК РФ). И право собственности на объект недвижимости возникает у приобретателя только с момента государственной регистрации такого права (п. 2 ст. 8 и п. 2 ст. 223 ГК РФ). Проведение регистрации удостоверяется свидетельством о государственной регистрации права собственности (п. 1 ст. 14 Закона № 122-ФЗ). В этом документе указывается объект недвижимости, на который удостоверяется право собственности покупателя.

Если в договоре зафиксировано, что право собственности на недвижимость переходит к покупателю после оплаты ее стоимости и на момент подачи документов на госрегистрацию оплата не осуществлена, то ни о какой регистрации перехода права собственности к покупателю не может быть и речи. В такой ситуации сначала осуществляются расчеты между сторонами, и только после получения от покупателя необходимой суммы стороны обращаются за регистрацией перехода права собственности к покупателю.

Ответ подготовил Константин Кропачев, юрист

Переход права собственности — передача права собственности от одного лица к другому лицу. С переходом права собственности связаны налоговые последствия.

Определение из нормативных актов

Право собственности у приобретателя вещи по договору возникает с момента ее передачи, если иное не предусмотрено законом или договором (п. 1 ст. 223 ГК РФ).

В случаях, когда отчуждение имущества подлежит государственной регистрации, право собственности у приобретателя возникает с момента такой регистрации, если иное не установлено законом (п. 2 ст. 223 ГК РФ).

Комментарий

Момент перехода права собственности на товар (см. Право собственности) важен в налогообложении тем, что именно с этим моментом связана реализация и, соответственно, возникновение налоговых обязательств. Если нет перехода права собственности на товар, то нет и реализации (соответственно, нет налогообложения с операции по реализации имущества).  

Так, передача товара на склад на хранения хранителю не приводит к переходу права собственности на товар.  

По общему правилу, право собственности переходит в момент передачи товара покупателю (непосредственно или через транспортную или иную организацию). В то же время, договором можно предусмотреть иную дату перехода права собственности (например, после полной оплаты товара покупателем).

Правила, регулирующие передачу вещи, установлены статьей 224 ГК РФ:

«1. Передачей признается вручение вещи приобретателю, а равно сдача перевозчику для отправки приобретателю или сдача в организацию связи для пересылки приобретателю вещей, отчужденных без обязательства доставки.

Вещь считается врученной приобретателю с момента ее фактического поступления во владение приобретателя или указанного им лица.

2. Если к моменту заключения договора об отчуждении вещи она уже находится во владении приобретателя, вещь признается переданной ему с этого момента.

3. К передаче вещи приравнивается передача коносамента или иного товарораспорядительного документа на нее».

Если отчуждение имущества подлежит государственной регистрации, право собственности у приобретателя возникает с момента такой регистрации. Такая ситуация, к примеру с объектами недвижимости, которые подлежат обязательной государственной регистрации.

Следует отметить, что в международной торговле применяются правила ИНКОТЕРМС. Эти правила регулируют порядок перехода риска случайной гибели от поставщика к покупателю, но не регулируют вопрос перехода права собственности.

C 1 января 2011 года вступили в силу новые Международные правила толкования торговых терминов "Инкотермс 2010 (публикация МТП N 715)". Раздел «1. Цель и сфера применения Инкотермс» специально оговаривает – «Хотя Инкотермс крайне важны для реализации договора купли-продажи, значительное число проблем, возникающих в таком договоре, в них вообще не регулируются, например переход права собственности и иных вещных прав, неисполнение договора и последствия неисполнения, а также освобождение от ответственности в определенных ситуациях».

Важное судебное решение

Суд, определяя дату получения дохода от реализации товаров, не принял во внимание условие договора купли-продажи о сохранении права собственности на переданный товар за продавцом до момента его полной оплаты покупателем, поскольку это условие не отражало фактические отношения сторон и реальные финансово-экономические результаты их деятельности.

Между обществом и покупателем заключен договор купли-продажи, в соответствии с которым общество поставило товар. Доход от реализации данного товара не был учтен для целей налогообложения ни на момент отгрузки товара покупателю, ни на момент налоговой проверки, несмотря на получение частичной оплаты.

Обосновывая правомерность совершенных действий, общество представило налоговому органу дополнительное соглашение к договору купли-продажи, согласно которому право собственности на товар переходит к покупателю с момента его полной оплаты (ст. 491 ГК РФ). Поскольку на момент налоговой проверки товар оплачен полностью не был, то в силу ст.

Переход права собственности после оплаты

39 и п. 3 ст. 271 НК РФ дата, на которую доход от реализации признается полученным, не наступила.

Судебный орган встал на сторону налогового органа, отметив – «Статья 491 ГК РФ предусматривает право продавца потребовать от покупателя возврата переданного товара в случае, если тот не будет оплачен. Обеспечением данного права является установление в этой статье в качестве общего правила запрета для покупателя отчуждать товар или распоряжаться им иным образом до момента перехода к нему права собственности на товар. В рассматриваемом деле предметом продажи выступал товар, характеризуемый родовыми признаками, предназначавшийся как для дальнейшей перепродажи (колесные диски), так и для фактического потребления путем использования при ремонте другой вещи (запасные части).

Стороны не приняли мер по индивидуализации переданного товара (отграничению от иного товара покупателя), общество не осуществляло контроля за сохранностью товара и его наличием у покупателя.»

На основании вышеуказанного судебный орган решил, что продавец товара должен был учесть для налогообложения реализацию товара на дату его передачи покупателю.

П. 7 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 22.12.2005 N 98 Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Дополнительно

Объект налогообложения

Налог на прибыль организаций

Реализация товаров, работ или услуг

Право собственности

Переход права собственности

Риск случайной гибели

Доход

Прибыль

Когда происходит переход права собственности на недвижимое имущество

Определение даты перехода права собственности на товар от поставщика к покупателю

Общество с ограниченной ответственностью — дистрибьютор (далее — покупатель) приобрело у поставщика-импортера (Германия) (далее — поставщик) согласно соглашению оборудование в количестве 1000 шт. с премией в виде 1% от количества оборудования, т.е. плюс 10 шт.

Момент перехода права собственности как элемент договорной политики

оборудования бесплатно.

При этом в товарных документах основная поставка (1000 шт.) в стоимостной оценке 1000 у. е. и премиальная часть (10 шт.) с нулевой стоимостью выделены в отдельные строки.

Условия поставки осуществляются франко-перевозчиком (EXW), при этом покупатель несет единоличную ответственность за все налоговые сборы, пошлины и другие расходы, связанные с импортированием, доставкой и сбытом. Покупатель 20 апреля 2007 г. перечислил аванс за оборудование в размере 100%. Отгрузочная накладная выписана поставщиком 30 апреля 2007 г., а оборудование выпущено со склада 3 мая 2007 г. Экспортная декларация оформлена 8 мая 2007 г. Доставку, таможенные платежи и другие расходы организовала брокерская организация. Согласно таможенным декларациям выпуск оборудования разрешен 8 июня 2007 г.

Необходимо определить конкретную дату перехода права собственности на товар от поставщика покупателю. Какими бухгалтерскими записями оформляется данная операция (при условии, что право собственности на товар перешло покупателю, а товар фактически находится в пути)? Каким образом поставить на учет премиальную часть поставки (10 шт.): как безвозмездно полученное имущество; в общем количестве с основной поставкой, т.е. из расчета 1000 у. е. за 1010 шт.?

Статьей 223 ГК РФ установлено, что право собственности у приобретателя вещи по договору возникает с момента ее передачи, если иное не предусмотрено законом или договором.

Передачей признается вручение вещи приобретателю, а равно сдача перевозчику для отправки приобретателю. Вещь считается врученной приобретателю с момента ее фактического поступления во владение приобретателя или указанного им лица (п. 1 ст. 224 ГК РФ).

В рассматриваемом случае поставка импортного товара осуществляется на условиях EXW, товар на складе продавца передается перевозчику.

Согласно Международным правилам толкования торговых терминов "Инкотермс-2000" EXW означает, что продавец считается выполнившим свои обязанности по поставке, когда он предоставляет товар в распоряжение покупателя на своем предприятии (заводе, фабрике, складе и т.п.) без осуществления выполнения таможенных формальностей, необходимых для вывоза, и без погрузки товара на транспортное средство.

Таким образом, если договором не определен момент перехода права собственности от продавца к покупателю на импортируемое оборудование, то датой перехода права собственности следует считать дату передачи оборудования со склада продавца перевозчику — 3 мая 2007 г.

Для бухгалтерского учета товаров, уже принадлежащих покупателю, но находящихся в пути, используется счет 41 "Товары", субсчет "Товары в пути".

Так как стоимость товара выражена в иностранной валюте, в соответствии с п. п. 5, 6, 9 Положения по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" ПБУ 3/2006, утвержденного Приказом Минфина России от 27.11.2006 N 154н, производится ее пересчет в рубли по курсу Банка России, действующему на дату совершения операции в иностранной валюте, в результате которой эти товары принимаются к бухгалтерскому учету, т.е. по курсу на 3 мая 2007 г.

Также к счету 41 может быть открыт субсчет "Товары на таможенном складе", на котором отражаются товары в момент оформления таможенной декларации.

В соответствии с п. 6 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н (в ред. от 27.11.2006), в фактическую себестоимость товаров включаются:

суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу);

суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением материально-производственных запасов;

таможенные пошлины;

невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением единицы материально-производственных запасов;

вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретены материально-производственные запасы;

затраты по заготовке и доставке материально-производственных запасов до места их использования, включая расходы по страхованию;

затраты по доведению материально-производственных запасов до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях;

иные затраты, непосредственно связанные с приобретением материально-производственных запасов.

Организация, осуществляющая торговую деятельность, может затраты по заготовке и доставке товаров до центральных складов (баз), производимые до момента их передачи в продажу, включать в состав расходов на продажу (п. 13 ПБУ 5/01).

Таким образом, таможенные платежи, расходы по доставке (если иное не предусмотрено учетной политикой), другие затраты, связанные с приобретением оборудования, должны быть включены в фактическую себестоимость оборудования.

После таможенного оформления товаров, выпуска их в свободное обращение и доставки на склад покупателя товар приходуется в дебет счета 41, субсчет "Товары на складе организации".

В бухгалтерском учете выполняются следующие записи:

Содержание операции Дебет Кредит
Перечислена 100%-ная
предоплата
60 52
Отражена стоимость импортного
товара на дату передачи со
склада продавца перевозчику
(накладная, инвойс)
41, субсчет
"Товары в пути"
60
Приняты товары к таможенному
оформлению (таможенная
декларация)
41, субсчет
"Товары на
таможенном
складе" <*>
41, субсчет
"Товары в пути"
Начислены таможенные платежи и
сборы (таможенная декларация)
41, субсчет
"Товары на
таможенном
складе"
76
Начислен НДС на таможне
(таможенная декларация)
19 68
Отражена стоимость прочих
расходов, связанных с
приобретением товаров (акты)
41, субсчет
"Товары на
таможенном
складе"
60
Отражен НДС со стоимости
прочих расходов (счета-
фактуры)
19 60
Перечислены таможенные
платежи, НДС (выписка банка)
76, 68 51, 52
Товар поступил на склад 41, субсчет
"Товары на
складе
организации"
41, субсчет
"Товары на
таможенном
складе"
Отражена курсовая разница по
расчетам с продавцом
60 (91-2) 91-1 (60)
НДС принят к вычету
(таможенная декларация,
поручение на перечисление
денег таможенному органу с
отметкой таможни, счета-
фактуры)
68 19

<*> Организация может не использовать субсчет "Товары на таможенном складе", в таком случае учет товаров до их принятия на склад производится на субсчете "Товары в пути".

Если в контракте на приобретение оборудования оговорена цена единицы товара, порядок предоставления премии покупателю, а в отгрузочных документах безвозмездно передаваемое оборудование выделено отдельной строкой, то в бухгалтерском учете такое оборудование подлежит отражению отдельно как безвозмездно полученное.

При перемещении через таможенную границу Российской Федерации безвозмездно передаваемых товаров уплачиваются таможенные платежи (Закон Российской Федерации от 21.05.1993 г. N 5003-1 "О таможенном тарифе" (ред. от 10.11.2006)).

В соответствии с п. 9 ПБУ 5/01 фактическая себестоимость материально-производственных запасов, полученных организацией по договору дарения или безвозмездно, определяется исходя из их текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету. Для целей ПБУ 5/01 под текущей рыночной стоимостью понимается сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи указанных активов. В фактическую себестоимость материально-производственных запасов, полученных безвозмездно, включаются также фактические затраты организации на доставку материально-производственных запасов и приведение их в состояние, пригодное для использования, которые перечислены в п. 6 ПБУ 5/01.

Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н (ред. от 18.09.2006), принятие к учету безвозмездно полученных товаров отражается по дебету счета 41 "Товары", субсчет "Товары в пути", в корреспонденции со счетом 98 "Доходы будущих периодов" на дату перехода права собственности (см. ранее).

В месяце реализации таких товаров организация признает прочий доход, который отражается записью по дебету счета 98 и кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы" (п. 7 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н (ред. от 27.11.2006)).

Обращаем внимание, что безвозмездно полученный товар в целях исчисления налога на прибыль включается во внереализационные доходы в соответствии с п. 8 ст. 250 НК РФ.

Ю.Захарова

Аудитор

Первого Дома Консалтинга

"Что делать Консалт"

Главная » Недвижимость » Переход права собственности на товар

Переход права собственности на товар

Вернуться назад на Переход собственности

Переход права собственности на товар означает, что к покупателю помимо владения и пользования переходит право распоряжения купленным товаром (ст. ст. 209, 223 ГК РФ), т.е. покупатель может продавать товар, отдавать его в залог, передавать в аренду, вносить в качестве вклада в уставный капитал и т.п.

Условие о переходе права собственности представляет собой указание в договоре на определенный момент перехода этого права от поставщика к покупателю.

В соответствии положениями Гражданского кодекса РФ стороны вправе согласовать:

— переход права собственности в момент передачи товара покупателю;

— сохранение права собственности за поставщиком до момента полной оплаты;

— переход права собственности при наступлении любых иных обстоятельств, согласованных сторонами (момент сдачи товара первому перевозчику, передача получателю и т.п.). Стороны могут прямо указать в договоре, что право собственности переходит в момент передачи товара. Таково и общее правило, установленное законом (ст. 223 ГК РФ). При этом если на момент передачи товар будет уже полностью оплачен, то покупатель сможет осуществлять свое право собственности без каких-либо ограничений, а у поставщика не будет оснований требовать возврата товара.

Однако если покупатель становится собственником переданного, но не оплаченного товара, для обеих сторон возникают последствия, связанные с возможностью распоряжения и возврата товара. При переходе права собственности в момент передачи товара поставщик может лишиться права требовать от покупателя возврата неоплаченного товара в порядке п. 3 ст. 488 ГК РФ. Однако в судебной практике существует и другая позиция, согласно которой если неоплаченный товар находится во владении покупателя, то поставщик может выбирать способ защиты нарушенного права — требовать оплаты или возврата.

Если по условиям договора оплата товара осуществляется после его передачи, поставщик может использовать момент перехода права собственности как обеспечение исполнения покупателем обязательства по оплате. Для этого в договоре должно быть условие о переходе права собственности через некоторое время после передачи, например в момент оплаты (ст. 491 ГК РФ).

Условие о переходе права собственности на переданный товар в момент оплаты защищает интересы поставщика, поскольку покупатель в таком случае, не являясь собственником товара, не вправе будет им распоряжаться, если это прямо не предусмотрено договором или не вытекает из назначения товара. Однако в случае продажи, например, скоропортящегося товара или в целях оптимизации бухгалтерского учета включить право реализовать полученный товар до момента перехода к нему права собственности в интересах покупателя (ст. 491 ГК РФ), поскольку в таком случае он может правомерно продать или иным образом распорядиться товаром и поставщик не вправе будет потребовать возврата Поставщик при условии перехода права собственности в момент оплаты и (или) при наличии в договоре права требовать возврата товара в случае неоплаты защищен от неисполнения покупателем обязанности по оплате товара, поскольку он вправе на основании ч. 2 ст. 491 ГК РФ потребовать от покупателя вернуть товар, оплата которого просрочена. Кроме того, данное условие договора не лишает поставщика права выбора, предоставленного п. 3 ст. 488 ГК РФ, и вместо возврата неоплаченного товара он вправе взыскать с покупателя стоимость товара в судебном порядке.

Договором могут быть предусмотрены последствия неоплаты поставленного товара, отличные от указанных в ст. 491 ГК РФ. Например, стороны могут установить ответственность покупателя в виде неустойки (штрафа, пени). Однако поставщик в этом случае может лишиться права требовать возврата неоплаченного товара и должен будет руководствоваться условиями договора. Вместе с тем, чтобы поставщику в случае неоплаты товара сохранить право потребовать и неустойку, и возврата товара, в договоре следует согласовать в качестве последствий неоплаты покупателем товара оба требования.

Если по договору право собственности сохраняется до оплаты товара, поставщик согласно ч. 2 ст. 491 ГК РФ может потребовать возврата товара при его неоплате в установленный срок.

При этом указанная норма не лишает поставщика права требовать возврата, если к наступлению согласованного срока товар оплачен частично. В этом случае даже при наличии в договоре условия о рассрочке (ст. 489 ГК РФ) покупатель не сможет ссылаться на п. 2 ст. 489 ГК РФ, согласно которому поставщик не вправе требовать возврата товара, если уплачено более половины цены. Применительно к такой ситуации суд указывает, что нормы ст. 491 ГК РФ являются специальными по отношению к нормам ст. 489 ГК РФ, поэтому требование о возврате товара на основании ст. 491 ГК РФ может быть заявлено и при неполной его оплате.

В отличие от п. 2 ст. 489 ГК РФ, в ч. 2 ст. 491 ГК РФ не указано, что требование поставщика о возврате товара должно быть сопряжено с его отказом от договора.

Однако такое требование по существу означает, что поставщик не желает сохранять договорные отношения, исполнять свои обязательства и требовать от покупателя оплаты товара. Таким образом, можно сделать вывод, что требование о возврате товара является отказом поставщика от договора (п. 3 ст. 450 ГК РФ) и после возврата товара обязательства сторон прекращаются (п. 2 ст. 453 ГК РФ). Поставщик может расторгнуть договор до перехода права собственности к покупателю и по иным основаниям, установленным законом или договором. В силу п. 4 ст. 453 ГК РФ стороны не вправе требовать возврата того, что ими было исполнено на основании договора до момента его расторжения.

Но если к этому моменту покупатель оплатил товар частично и в связи с этим право собственности по условиям договора сохранилось за продавцом, то покупатель ничего не получает взамен своего исполнения (так как товар возвращен продавцу). Поэтому уплаченная по договору сумма может рассматриваться как неосновательное обогащение поставщика. Соответственно, покупатель после расторжения договора может потребовать вернуть исполненное на основании ст. 1102 ГК РФ (п. 1 информационного письма Президиума ВАС РФ N 49).

Однако поставщик может избежать возврата уплаченной суммы как неосновательного обогащения. Для этого в договоре нужно согласовать условие о том, что все внесенные до расторжения договора платежи являются арендной платой за пользование товаром.


Реализация при особом переходе права собственности на товар

Чтобы правильно отразить реализацию в бухгалтерском и налоговом учете, нужно заглянуть в договор. В нем иногда специально оговаривается, в какой момент право собственности на товар переходит от продавца к покупателю. В данной статье рассмотрим учет и налогообложение реализации товара при трех вариантах особого перехода права собственности: право собственности на товар сохраняется за продавцом до момента оплаты; переходит в момент передачи товара перевозчику; переходит на складе продавца, но товар при этом не отгружается и не транспортируется.

По общему правилу гражданского законодательства, если иное не установлено договором или законом, право собственности у покупателя на приобретенный товар возникает с момента его передачи продавцом (п. 1 ст. 223 ГК РФ).

Под передачей товара в соответствии со ст. 224 ГК РФ понимается: вручение товара покупателю; сдача товара перевозчику для отправки покупателю; сдача товара в организацию связи для пересылки покупателю товаров.

В налоговом учете передача права собственности поименована в ст. 39 НК РФ в контексте с реализацией товаров, работ, услуг. А именно: под реализацией товаров, работ или услуг признается передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Налоговым кодексом РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу — на безвозмездной основе.

Гражданское законодательство позволяет предусмотреть в договоре купли-продажи переход права собственности в особом порядке (ст. 491 ГК РФ).

И бухгалтерский, и налоговый учет операций по реализации товаров на основании договора с особым переходом права собственности имеет свои особенности.

Право собственности на товар сохраняется за продавцом до момента оплаты Учет у продавца

Такое условие страхует риски продавца в случае, если он заключает сделку с незнакомым покупателем, или в случае, когда продавец не уверен в своем партнере.

При этом продавец и после передачи товара покупателю сохраняет за собой на определенное время право собственности на этот товар.

В бухгалтерском учете согласно п. 12 ПБУ 9/99 "Доходы организации" переход права собственности является одним из обязательных условий для признания выручки продавца. А значит, до момента получения оплаты от покупателя в учете продавца отражается дебиторская задолженность, а не выручка.

После отгрузки товара его стоимость хотя и является еще собственностью продавца, но уже не может быть отражена в составе товаров на складе. В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета для обобщения информации о наличии и движении отгруженных товаров, выручка от продажи которых определенное время не может быть признана, предназначен счет 45 "Товары отгруженные".

Налог на прибыль.

Порядок признания доходов у продавца, использующего метод начисления, регламентируется ст. 271 НК РФ. Пунктом 3 этой статьи установлено, что датой получения доходов от реализации товаров признается дата реализации товаров, определяемая в соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ, то есть дата перехода права собственности на товар от продавца к покупателю.

Таким образом, при методе начисления выручка от реализации товаров признается в момент перехода права собственности на товар от продавца к покупателю (п. 3 ст. 271, ст. 39 НК РФ).

Следовательно, установив особый переход права собственности, поставщик имеет возможность вполне законно переносить момент признания выручки до момента получения оплаты от покупателя. И это несмотря на учет по методу начисления, который не ставит получение дохода в зависимость от оплаты.

Возникшее противоречие чиновники Минфина трактуют не в пользу налогоплательщика. Со ссылкой на ст. 271 НК РФ они указывают, что дата получения денег от покупателя никакой роли для налогообложения прибыли не играет. Признавать выручку от реализации продавец должен на дату фактической передачи товаров покупателю вне зависимости от даты оплаты (Письмо Минфина России от 20.09.2006 N 03-03-04/1/667).

Налоговые органы, склонные в любой попытке планирования налоговой нагрузки усматривать схему ухода от налогов, поддерживают позицию Минфина.

Решение по спорному вопросу урегулировал ВАС РФ в Информационном письме от 22.12.2005 N 98. Арбитры установили: для того чтобы отсрочить признание дохода до момента передачи права собственности, нужно после отгрузки товара покупателю сохранить контроль за его хранением и использованием. Если это не сделать, условие договора о переходе права собственности в момент оплаты может быть признано формальным и неприменимым для целей налогообложения прибыли.

Итак, чтобы отсрочить начисление налога на прибыль, необходимо доказать, что покупатель учитывал товар продавца отдельно от собственного, а поставщик контролировал его наличие и сохранность.

С этой целью к договору купли-продажи может быть заключено дополнительное соглашение, в котором оговариваются условия хранения товара до его оплаты (на отдельном складе или в секции склада, без повреждения внешней упаковки и т.д.).

Кроме того, покупатель может письменно уведомить продавца, что не распоряжался товаром до его оплаты. Подтверждением послужит оборотная ведомость по счету 41 "Товары", из которой следует, что спорный товар до перехода права собственности не реализовывался, а находился на складе покупателя.

Подтвердить сохранность товара можно и проведением инвентаризации. Сделать это может как покупатель, так и продавец.

НДС.

Отсрочка передачи права собственности на отгружаемые покупателям товары не отодвигает момент определения налоговой базы по НДС.

На первый взгляд может показаться, что обязанность по исчислению налога возникает у продавца с момента возникновения реализации, после перехода права собственности. Ведь в соответствии со ст. 146 НК РФ объектом обложения НДС является именно реализация товаров, работ, услуг.

Однако ст. 167 НК РФ предписывает определять налоговую базу по НДС именно в день отгрузки продукции, а не в день ее реализации.

Моментом определения налоговой базы по НДС является наиболее ранняя из следующих дат:

  • день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;
  • день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Поэтому начислять НДС нужно в момент физической отгрузки товаров. При этом особое условие о переходе права собственности роли не играет.

Пример. ООО "Продавец", отгрузив товар в сентябре, получило оплату в октябре. При этом в соответствии с договором купли-продажи право собственности на товар переходит от продавца к покупателю после полной оплаты всей партии товара.

В учете ООО "Продавец" отразит следующие записи.

В сентябре:

Дебет 45 Кредит 41 — отгружены товары, право собственности на которые еще не перешло к покупателю;

Дебет 76 "Расчеты по НДС" Кредит 68 "Расчеты по НДС" — начислен НДС по отгруженным товарам к уплате в бюджет.

В октябре:

Дебет 51 Кредит 62 — поступила оплата от покупателя за отгруженные товары;

Дебет 62 Кредит 90 — отражена выручка от реализации товаров;

Дебет 90 Кредит 45 — списана себестоимость реализованных товаров;

Дебет 90 Кредит 76 "Расчеты по НДС" — списан в уменьшение выручки ранее начисленный НДС.

Учет у покупателя

Бухгалтерский учет.

При особом переходе права собственности у покупателя складывается ситуация, при которой товар фактически уже находится у него, но право собственности на этот товар сохраняется за продавцом до момента оплаты.

Отразить на балансе имущество, собственником которого он не является, покупатель не может в силу п. 2 ст. 8 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".

Следовательно, в бухгалтерском учете покупателя такой товар подлежит учету на забалансовых счетах в оценке, предусмотренной в договоре, или в оценке, согласованной с их собственником.

Налог на прибыль.

Для целей налогообложения прибыли для покупателя наиболее актуальным является момент признания в составе расходов стоимости полученного актива. Договором может быть предусмотрена возможность использования товара уже до момента перехода права собственности на него. Как быть в этом случае? Стоит ли ждать перехода права собственности для списания стоимости товара в налоговом учете?

В соответствии с п. 1 ст. 460 ГК РФ продавец обязан передать покупателю товар свободным от любых прав третьих лиц, за исключением случая, когда покупатель согласился принять товар, обремененный правами третьих лиц.

Следовательно, если право собственности на товар к покупателю еще не перешло, реализовать такой товар покупатель не вправе.

В этом случае списание стоимости товара в налоговом учете будет неправомерным, так как ст. 320 НК РФ прямо установлено, что стоимость приобретения отгруженных, но не реализованных на конец месяца товаров включается в состав расходов в момент реализации.

Если покупатель приобрел сырье и может им воспользоваться до момента перехода права собственности, используя его при производстве продукции, момент списания его стоимости в состав расходов он определяет по ст. 272 НК РФ. И хотя на основании п. 2 ст. 272 НК РФ момент признания таких расходов в налоговом учете — это день передачи сырья и материалов в производство, у покупателя нет фактической возможности это сделать. По неоплаченным товарам не сформирована стоимость, по которой они в силу ст. 254 НК РФ должны быть учтены для целей налогообложения. А нет стоимости — нет и расходов. В этом случае даже при передаче неоплаченных материалов (сырья) в производство покупатель сможет признать расходы только на дату перехода к нему права собственности, то есть на дату оплаты.

НДС.

Для покупателя важным является момент вычета НДС по товару, приобретенному на основании договора с особым переходом права собственности.

Продавец согласно ст. 168 НК РФ выставит счет-фактуру в течение пяти дней после отгрузки товара. Таким образом, на момент получения товара у покупателя будут и счет-фактура, и факт принятия товара на учет (пусть и забалансовый). Может ли покупатель принять вычет налога из бюджета при условии, что товар приобретен для деятельности, облагаемой НДС?

Мы перечислили все условия признания вычета, поименованные в ст. ст. 171 и 172 НК РФ, кроме одного: вычет применяется при приобретении товаров, работ, услуг. А приобретение подразумевает переход права собственности на товар (согласно ст. 218 ГК РФ). Следовательно, вычет не может быть применим ранее оплаты.

Итак, учет и налогообложение реализации при условии перехода права собственности на товар к покупателю в момент оплаты выглядят следующим образом.

Правила для продавца:

  • выручка в бухгалтерском учете — после перехода права собственности;
  • доход в налоговом учете (при условии контроля за товарами) — после перехода права собственности;
  • НДС — по дате отгрузки.

Правила для покупателя:

  • не должен отражать на балансе имущество, собственником которого не является;
  • не вправе продать товар до момента получения права собственности;
  • расходы для налогового учета — после перехода права собственности;
  • вычет НДС — дата оплаты (необходимо наличие факта приобретения товара, а приобретение товара подразумевает приобретение права собственности на товар).

Право собственности переходит в момент передачи товара перевозчику Учет у продавца

В данном случае при передаче перевозчику товара право собственности на него переходит к покупателю-грузополучателю, поэтому и в бухгалтерском, и в налоговом учете продавца в этот момент отражаются выбытие указанного товара и выручка от его реализации.

В бухгалтерском учете продавец руководствуется п. 12 ПБУ 9/99 "Доходы организации" и п. п. 5, 7, 9, 16 ПБУ 10/99 "Расходы организации", в соответствии с которыми доход от реализации и признание расходов в виде стоимости реализованного товара связаны с переходом права собственности.

Налог на прибыль.

В целях исчисления налога на прибыль сумма выручки (без НДС) учитывается в составе доходов от реализации (п. 1 ст. 248, п.

1 ст. 249 НК РФ).

При применении метода начисления налогооблагаемый доход признается на дату перехода права собственности (п. 3 ст. 271 НК РФ). В нашей ситуации это дата передачи товаров перевозчику.

В случае применения кассового метода доход признается в момент получения денежных средств от покупателя (п. 2 ст. 273 НК РФ). Расходы организации, применяющей кассовый метод учета, в соответствии с п. 3 ст. 273 НК РФ признаются после их фактической оплаты.

НДС.

В данной ситуации дата отгрузки, являющаяся знаковой для момента возникновения налогооблагаемой базы по НДС, согласно ст. 167 НК РФ и момент возникновения объекта налогообложения — реализация товаров по ст. 146 НК РФ совпадают.

Для продавца это означает, что в момент отгрузки товара перевозчику у него возникает обязанность начислить и уплатить НДС с реализации. Напомним, что счет-фактуру согласно ст. 168 НК РФ продавец выставляет в течение пяти дней с момента отгрузки.

Учет у покупателя

Если право собственности переходит в момент передачи товара перевозчику, то покупатель становится собственником товара раньше, чем фактически получает его на склад.

Однако собственность организации согласно Закону о бухгалтерском учете должна быть своевременно отражена на бухгалтерских счетах.

Таким образом, еще до момента получения товара покупатель отразит его стоимость в бухгалтерском учете. Сделать это позволяют счет 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" и специальные субсчета: "Материалы в пути" к счету 10 "Материалы" и "Товары в пути" к счету 41 "Товары".

НДС.

Для покупателя актуальным является момент вычета налога по приобретенному товару. В данном случае товар в собственности, предположим, что он приобретен для деятельности, облагаемой НДС, документы на него, в том числе и счет-фактура, имеются в наличии, стоимость отражена в учете. Означает ли это выполнение всех условий для применения вычета? По нашему мнению, да.

Согласно п. 1 ст. 172 НК РФ вычеты сумм налога на добавленную стоимость, предъявленных продавцами при приобретении товаров, производятся после принятия на учет этих товаров и при наличии счетов-фактур, выставленных продавцами товаров, и соответствующих первичных документов.

Следовательно, условия возникновения права на вычет выполнены.

Однако в Письме Минфина России от 26.09.2008 N 03-07-11/318 чиновники выразили иное мнение. Моментом принятия товаров на учет в целях налога на добавленную стоимость они считают фактическую дату оприходования товаров, поступивших в организацию, на основании соответствующих первичных документов.

Таким образом, суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные при приобретении материалов, фактически не поступивших в организацию, к вычету не принимаются. Вычет НДС будет произведен после фактического оприходования товаров на склад покупателя.

Если руководствоваться данной нормой, то организации, торгующие по транзитной схеме и продающие приобретенный товар без завоза на собственный склад, рискуют никогда не получить право на вычет уплаченного налога.

Следует отметить, что суд в ряде случае встает на защиту налогоплательщика, аргументируя свое решение отсутствием в налоговом законодательстве нормы о фактическом получении товара на склад (Постановление ФАС Уральского округа от 13.09.2007 N Ф09-6893/07-С2).

Итак, учет и налогообложение реализации при условии, что право собственности переходит в момент передачи товара перевозчику, выглядят следующим образом.

Правила для продавца:

  • доход и расход в бухгалтерском учете — по дате отгрузки;
  • налоговый учет, метод начисления — расход и доход по дате отгрузки;
  • налоговый учет, кассовый метод — расход и доход по оплате;
  • НДС — по дате отгрузки (ст. ст. 146, 167 НК РФ).

Правила для покупателя:

  • отражение в бухгалтерском учете — по дате перехода права собственности (товары и материалы в пути);
  • вычет НДС, предъявленный продавцом при приобретении товаров, — после принятия на учет этих товаров и при наличии счетов-фактур (не дожидаясь фактического получения товара).

Право собственности переходит на складе продавца, но товар не отгружается и не транспортируется

В данной ситуации актуальным является вопрос относительно момента начисления НДС продавцом.

На практике может возникнуть ситуация, при которой продукция произведена и сдана по акту приема-передачи, однако в силу ряда причин покупатель со склада продавца ее не забирает, а оставляет на хранение. Отгрузка может быть произведена в другом налоговом периоде. В данном случае переход права собственности и фактическая отгрузка происходят в разных налоговых периодах. И перед продавцом возникает задача — определить, какой из этих моментов является моментом возникновения обязанности по начислению НДС.

На этот случай п. 3 ст. 167 НК РФ содержит специальную норму: если происходит передача права собственности на товар, но при этом он не отгружается и не транспортируется, то такая передача в целях исчисления налога на добавленную стоимость приравнивается к отгрузке.

Таким образом, в рассматриваемой ситуации налоговая база по НДС у продавца возникает в момент перехода права собственности к покупателю по дате подписания акта приема-передачи.

Кроме того, при условии квалификации такой передачи как отгрузки продавец в течение пяти дней с момента подписания акта приема-передачи согласно ст. 168 НК РФ должен выставить в адрес покупателя счет-фактуру.

Аналогичное мнение отражено в Письме ФНС России от 28.02.2006 N ММ-6-03/202@.

Необходимо отметить, что последующая отгрузка в другом налоговом периоде никаких дополнительных налоговых обязанностей для продавца не несет.

Т.Ильинова

Аудитор

admin

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *