0

Учет курсовых разниц

Где в отчетности прячут курсовые разницы 

Как не играть в прятки с курсовыми разницами в отчетности

Курсовые разницы включают в состав прочих внереализационных доходов и расходов. Они оказывают непосредственное влияние на чистую прибыль компании.

Порядок отражения курсовых разниц в бухгалтерском учете определяет ПБУ 3/2006 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте», утвержденный приказом Минфина России от 27.11.06 № 154н. Согласно ему, курсовая разница — разница между рублевой оценкой актива или обязательства, стоимость которых выражена в иностранной валюте, на дату исполнения обязательств по оплате или отчетную дату данного отчетного периода и рублевой оценкой этого же актива или обязательства на дату принятия его к бухгалтерскому учету в отчетном периоде или отчетную дату предыдущего отчетного периода.

В бухгалтерском учете курсовую разницу надо отражать в составе прочих доходов и расходов, на счете 91, положительную — по кредиту, отрицательную — по дебету. В налоговом учете — в составе внереализационных доходов (ст. 250 НК РФ) и внереализационных расходов (ст. 265 НК РФ).

 Если у компании предполагается наличие отрицательных курсовых разниц (есть валютные займы или кредиторская задолженность в валюте), пользователи отчетности могут проверить корректность их отражения в отчетности по разнице между суммой исчисленного налога на прибыль и величиной налогооблагаемой прибыли (также см. «Где в отчетности прячут курсовые разницы». — Прим. ред.). Эту информацию они возьмут из отчета о финансовых результатах (ф. 2). Слишком маленькая сумма налога, которая не соответствует обозначенной прибыли до налогообложения, может свидетельствовать о капитализации части расходов в балансовых статьях при расчете бухгалтерской прибыли. При этом в налоговом учете эти расходы будут учтены.

Где в отчетности прячут курсовые разницы

Есть способ не включать отрицательные курсовые разницы в отчет о финансовых результатах, а увеличить на их сумму те или иные статьи актива баланса, при этом уравновесив их в пассиве.

Курсовые разницы и незавершенное строительство. Принципы бухгалтерского учета позволяют капитализировать расходы, связанные с созданием инвестиционного актива (речь идет об объектах незавершенного строительства. — Прим. ред.). К данным расходам относится в том числе возникающее сальдо положительных и отрицательных курсовых разниц по кредитным ресурсам, которые компания привлекает на создание актива. Они равномерно списываются в течение срока эксплуатации или периода погашения кредита, а в будущем будут включены в сумму амортизации или прочих расходов, относимых к объекту. Однако когда компания получает акт о вводе в эксплуатацию актива и начинает начислять по нему амортизацию, она уже не имеет права капитализировать финансовые расходы, относимые к объекту. Поэтому, если проект еще не достроен и не сдан, то вы вправе увеличить расходы на незавершенное строительство на сумму отрицательных курсовых разниц следующей бухгалтерской проводкой:

Дебет 08 Кредит 66 (67/60/76) — в зависимости от счета учета обязательства в валюте. Если проект достроен, то курсовые разницы учитывайте в составе прочих доходов и расходов.

Курсовые разницы и прочие активы. Капитализированные расходы, которые подлежат списанию на финансовые результаты, можно обнаружить в бухгалтерском балансе (ф. 1) по строкам:

— 1190 — прочие внеоборотные активы;

— 1210 — запасы;

— 1260 — прочие оборотные активы.

Соответственно, такая операция будет отражена в учете бухгалтерской проводкой:

Дебет 97 Кредит 66 (67/60/76) — в зависимости от счета учета обязательства в валюте *. Сумма операции — размер возникающих курсовых разниц. В результате при формировании баланса произойдет соответствующее увеличение его актива и пассива.

* Дебет 97 Кредит 66 (67/60/76) — эта проводка обобщает все указанные варианты, кто-то эти расходы будущих периодов включает в запасы, кто-то в прочие оборотные или внеоборотные активы, но счет один и тот же — 97.

пример

Бухгалтерская прибыль до налогообложения составляет 100 рублей. Ставка налога на прибыль — 20 процентов. Тогда налог на прибыль составит 20 рублей. А в отчете о финансовых результатах налог отражен в размере 3 рубля. Это явно подозрительная ситуация.

Кроме того, понять, скрыла ли компания курсовые разницы, помогают два индикатора искажения.

1. Резкий рост незавершенного строительства. Компания, у которой есть кредиты в валюте, например в 2014–2015 годах, показывает резкий рост незавершенного строительства. Тогда пользователям отчетности имеет смысл уточнить его причину. Со стороны пассивов этот рост, скорее всего, будет сбалансирован увеличением за счет переоценки суммы валютных кредитов и займов.

Счет 91.2 и 91.1. Курсовая разница. Проводки, пример

Тогда пользователи проверят, использовали ли эти кредиты для строительства или покупки актива.

пример

Компания берет в кредит 100 долларов в валюте на строительство по курсу 40 рублей за доллар со сроком погашения тела кредита через пять лет в полной сумме. Сумма кредита на момент выдачи составит 4 тыс. рублей в эквиваленте. На конец отчетного года курс увеличивается до 60 рублей за доллар. Остаток по кредиту возрастет до 6 тыс. рублей с учетом начисленных курсовых разниц 2 тыс. рублей ((60 руб. – 40 руб.) × 100 долл.). Начисленные проценты для простоты вычислений игнорируем. Предположим, что на конец отчетного периода объект не достроили и вложения в него составили 4 тыс. рублей. Тогда курсовые разницы можно было бы добавить к стоимости незавершенного строительства, увеличив ее на 2 тыс. рублей. Если объект уже достроен, капитализация этих расходов некорректна. Тогда курсовые разницы нужно списать в расходы текущего периода и учесть в отчете о финансовых результатах.

2. Прирост какой-либо из статей актива бухгалтерского баланса (оборотные, внеоборотные активы, запасы). Если одна из этих статей актива баланса стала больше на сумму, на которую увеличилась статья пассива баланса: «Заемный капитал» или «Кредиторская задолженность», — это сигнал. Пользователи отчетности потребуют обоснованных комментариев.

пример

Компания построила объект. Получила убыток, когда начислила курсовые разницы по кредиту в 2 тыс. рублей. Если инвестор не увидит этих разниц в отчете о финансовых результатах и заметит прирост в уровне запасов либо прочих оборотных или внеоборотных активов на соответствующую дельту, он поинтересуется: «Это увеличение за счет капитализации отрицательных курсовых разниц в этих статьях баланса?»

Можем ли мы переоценивать Дт и Кт задолженность в валюте в конце налогового периода, а также отнести на вычеты отрицательную курсовую разницу, которая возникла в результате этой переоценки? Как учитывать это в 1С? Являются ли Дт и Кт задолженности в валюте монетарными статьями?

Проводки по курсовым разницам на 2018 год

Как настроить 1С, чтобы по счетам 1610 и 3510 не пересчитывались курсовые разницы? Как проверить правильность расчета курсовых разниц?

ответ:

КОНСУЛЬТАНТ — КОНСУЛЬТАНТ

Можем ли мы переоценивать Дт и Кт задолженность в валюте в конце налогового периода, а также отнести на вычеты отрицательную курсовую разницу, которая возникла в результате этой переоценки?

КТ и Дт задолженность переоценивается на счетах 3310 и 1210, не подлежат переоценке счета 1610 и 3510, так как они являются авансовыми (не монетарными, согласно МСФО), переоценка может быть и на конец периода (месяц) и по каждому отдельному документу в момент проведения операции с данными счетами, при условии изменения курса, который вносится в справочник в БД.

По НУ на доход относится сумма положительной разницы между доходом от курсовой разницы и расходами по курсовой разнице, сумма отрицательной разницы является вычетами в налоговом периоде.

Как учитывать это в 1С?

Настройки:

Все остальные счета (монетарные), кроме этих будут переоцениваться в момент совершения валютной операции, в том числе 1030, 3310, 1210.

Так же переоценка должна делаться каждый месяц, при условии, что установлена галочка в закрытии месяца:

Тогда будут автоматически формироваться проводки по курсовой разнице, по тем счетам на которых имеется остаток в валюте:

Являются ли Дт и Кт задолженности в валюте монетарными статьями?

Да это монетарные статьи, они должны переоцениваться.

Как настроить 1С, чтобы по счетам 1610 и 3510 не пересчитывались курсовые разницы?

Указано выше.

При изменении способа расчета курсовая разница начисленная на конец периода до этого момента игнорирует какие либо движения валюты по данным счетам и фиксирует только предыдущую переоценку в прошлом месяце.

Как проверить правильность расчета курсовых разниц?

Программа считает корректно, главное, чтобы при замене способа расчета были последовательно перепроведены все документы по валютным операциям на всех счетах.

При установке данного признака поступление активов в иностранной валюте будут учитываться по курсу аванса. Например оплачено поставщику в валюте:

Поступление активов от этого поставщика другой датой:

Ситуация 1, мои пояснения к таблице выделены зеленым:

Расчет среднего курса:

Ситуация 2:

Расчет среднего курса:

Налоговый учет курсовых разниц

Если вы сотрудничаете с зарубежными фирмами, то расчеты с ними приходится проводить в иностранной валюте. Из-за этого в учете вашей организации неизменно возникают курсовые разницы. Образуются они и в других ситуациях. В каких именно — мы подробно расскажем в нашей статье. А главное, мы объясним, как отражать эти разницы в налоговом учете. При этом рассмотрим как тот случай, когда предприятие ведет регистры, рекомендованные МНС России, так и тот, когда используются данные бухучета.

Когда образуются курсовые разницы?

Как известно, даже если стоимость активов и обязательств выражена в иностранной валюте, в бухгалтерском и в налоговом учете ее все равно нужно отражать в рублях. Таково требование Федерального закона от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", а также п.3 ст.248 и п.5 ст.252 Налогового кодекса РФ. Между тем курс рубля по отношению к валютам иностранных государств ежедневно изменяется. Поэтому в учете образуются разницы. Правда, они не всегда являются курсовыми.

Поэтому давайте разберемся, что такое курсовая разница. Начнем с бухгалтерского учета. Для этого обратимся к Положению по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/2000). В п.3 данного документа сказано, что курсовая разница возникает при расчетах с иностранными партнерами. Это разница между рублевой оценкой задолженности на дату получения (или перевода) денег и на день, когда долг отражен в учете. Кроме того, курсовая разница образуется при пересчете валюты, хранящейся на банковских счетах или в кассе организации. Пункт 7 ПБУ 3/2000 требует делать это в последний день каждого квартала.

Также курсовая разница возникает и у организации, которая взяла валютный кредит. Разницу отражают в учете по окончании каждого квартала и в момент погашения кредита. Нужно показать разницу и в день уплаты процентов — разумеется, если этот день не совпадает с датой их начисления.

И еще один случай, когда образуется курсовая разница. Бывает, что вклады учредителей в уставный капитал оцениваются в валюте. И тогда появляется разница в рублевой оценке вклада на дату формирования уставного капитала (она отражена в учредительных документах) и на день, когда учредитель погасил свою задолженность.

В бухгалтерском учете курсовые разницы включают во внереализационные доходы или расходы. На это указано в п.12 ПБУ 10/99 и в п.8 ПБУ 9/99.

В налоговом учете курсовыми признаются разницы, возникающие во время переоценки стоимости имущества и обязательств, выраженных в иностранной валюте. Другими словами, определение курсовых разниц, приведенное в Налоговом кодексе РФ, совпадает с тем, что прописано в ПБУ 3/2000. Как определять же курсовые разницы — на последний день квартала или на последний день месяца, зависит от того, когда организация отчитывается по налогу на прибыль (ст.285 Налогового кодекса РФ).

В налоговом учете курсовые разницы, так же как и в бухгалтерском учете, включают во внереализационные доходы или расходы. Это установлено п.11 ст.250 и пп.5 п.1 ст.265 Налогового кодекса РФ. Обратите внимание: курсовые разницы по задолженности, валютным кредитам, вкладам в уставный капитал могут возникнуть лишь у тех организаций, которые при расчете налога на прибыль применяют метод начисления. Что же касается предприятий, использующих кассовый метод, то у них таких курсовых разниц не образуется. Поясним почему. В ст.273 Налогового кодекса РФ сказано, что при кассовом методе доходы считаются полученными в день, когда деньги поступят на расчетный счет или в кассу предприятия. А расходы нужно признать тогда, когда вы оплатите товары, перечислите проценты по кредитам и т.д. Таким образом, курсовых разниц в учете у вас не будет. Попутно заметим, что в бухгалтерском учете в данном случае разницы отражать все же придется. Таково требование ПБУ 3/2000.

Впрочем, здесь сразу стоит оговориться. Если у вас есть, скажем, валютный счет и на конец отчетного периода там лежат деньги, то пересчитывать валюту вам нужно будет независимо от того, какой метод вы применяете: кассовый или начисления. При этом надо исходить из курса Центрального банка РФ, который установлен на дату составления отчетности по налогу на прибыль. На это указано в п.4 в Методических рекомендациях по применению главы 25 "Налог на прибыль организаций" Налогового кодекса РФ.

Хочется обратить внимание еще на один нюанс. Он касается процентов по полученным валютным кредитам. Если их размер выше 15 процентов годовых, то сумма превышения налогооблагаемые доходы организации не уменьшает (пп.8 ст.270 Налогового кодекса РФ).

А как быть с курсовыми разницами, которые относятся к таким сверхнормативным процентам? В Налоговом кодексе РФ нет ответа на этот вопрос. Поэтому существует две точки зрения.

Курсовые разницы в учете: когда возникают и как учитывать

Первая: курсовые разницы, в том числе и по сверхнормативным процентам, учитывают при налогообложении без всяких ограничений. Ведь в Кодексе нет указаний на то, что их нужно отражать в налоговом учете в каком-то особом порядке. Однако налоговые органы придерживаются другой позиции. Они считают, что если сверхнормативные проценты не уменьшают налогооблагаемые доходы организации, то и курсовые разницы по таким затратам учесть при расчете налога на прибыль нельзя. Что же делать бухгалтеру в этом случае? Если вы хотите избежать спора с налоговиками, следуйте их точке зрения. В противном случае вам наверняка придется отстаивать свою правоту в суде.

Бухгалтерские данные о курсовых разницах для целей налогообложения

Понятно, что не все предприятия одновременно с бухгалтерским ведут еще и налоговый учет. Ведь куда проще для расчета налога на прибыль взять данные, отраженные на синтетических счетах бухгалтерского учета. Как мы уже отмечали выше, курсовые разницы включают во внереализационные доходы или расходы. То есть их отражают на счете 91, субсчет "Прочие доходы" (субсчет "Прочие расходы"). Другими словами, чтобы рассчитать налог на прибыль, вам достаточно взять обороты с тех субсчетов аналитического учета, где отражают курсовые разницы. И не забудьте скорректировать для целей налогообложения данные о курсовых разницах, которые относятся к сверхнормативным процентам. Правда, форму этого расчета нужно будет разработать самостоятельно. Разумеется, сделать это придется, если вы решите не учитывать такие разницы для целей налогообложения.

Пример 1. ООО "Заря" 2 июня 2003 г. получило в банке кредит под 10 процентов годовых. Кредит взят на покупку импортного оборудования. Кредит составил 120 000 евро. Его нужно вернуть через два месяца. Проценты по кредиту начисляются в последний день каждого месяца. И 30 июня 2003 г. банк рассчитал проценты за пользование кредитом:

120 000 EUR x 10% x 29 дн. : 365 дн. = 953,42 EUR.

В этот же день они были удержаны с валютного счета ЗАО "Заря".

Курс евро, установленный Центральным банком РФ, был:

  • 2 июня 2003 г. — 36,47 руб/EUR;
  • 30 июня 2003 г. — 34,72 руб/EUR.

Согласно ученой политике для целей налогообложения ЗАО "Заря" определяет доходы и расходы методом начисления. А отчетными периодами являются I квартал, полугодие и 9 месяцев.

Ставка по кредиту не превышает нормативную ставку процентов по валютным кредитам, на которые можно уменьшать налогооблагаемую прибыль (10% < 15%). То есть всю сумму начисленных процентов бухгалтер вправе исключить из налогооблагаемых доходов ЗАО "Заря".

В бухгалтерском учете ЗАО "Заря" было записано:

2 июня 2003 г.:

Дебет 52 Кредит 66 субсчет "Кредит для покупки оборудования"

  • 4 376 400 руб.

    (120 000 EUR х 36,47 руб/EUR) — получен кредит;

30 июня 2003 г.

Дебет 91 субсчет "Прочие расходы" Кредит 66 субсчет "Проценты по кредиту, взятому для покупки оборудования"

  • 33 102,74 руб. (953,42 EUR x 34,72 руб/EUR) — начислены проценты по кредиту;

Дебет 66 субсчет "Проценты по кредиту, взятому для покупки оборудования" Кредит 52

  • 33 102,74 руб. — удержаны банком проценты за предоставленный кредит;

Дебет 66 субсчет "Кредит для покупки оборудования" Кредит 91 субсчет "Прочие доходы"

  • 210 000 руб. (120 000 EUR x (36,47 руб/EUR — 34,72 руб/EUR)) — отражена курсовая разница по основной сумме кредита.

ЗАО "Заря" рассчитывает налог на прибыль, основываясь на данных бухгалтерского учета. Образовавшуюся курсовую разницу по полученному валютному кредиту бухгалтер ЗАО "Заря" отразил в такой справке:

——————————————————————¬
¦ Расчет курсовой разницы по полученному валютному ¦
¦ кредиту за II квартал 2003 г. ¦
¦ ¦
¦ 1. Сумма выданного кредита на момент получения — ¦
¦4 376 400 руб. (120 000 EUR х 36,47 руб/EUR). ¦
¦ 2. Сумма выданного кредита на конец II квартала — ¦
¦4 136 400руб. (120 000 EUR х 34,47 руб/EUR). ¦
¦ 3. Сумма процентов, начисленных за период, — 33 102,74 руб.¦
¦(953,42 EUR х 34,47 руб/EUR). ¦
¦ 4. Сумма процентов, уплаченных за период, — 33 102,74 руб. ¦
¦ 5. Курсовая разница, относимая на внереализационные доходы¦
¦организации, — 210 000 руб. (4 376 400 — 4 136 400). ¦
¦ ¦
¦Расчет составил ¦
¦главный бухгалтер ЗАО "Заря" Коробейникова Д.Л. ¦
L——————————————————————

Как отразить курсовые разницы в регистрах налогового учета

Многие организации, рассчитывая налог на прибыль, используют формы аналитических регистров, которые разработало МНС России.

Их вы сможете найти на сайте налогового ведомства в Интернете по адресу www.nalog.ru/system.shtml. Образовавшиеся курсовые разницы отражают в одном из следующих регистров:

  • Регистр учета операций по движению дебиторской задолженности — если экспортный товар был оплачен после отгрузки или предприятие перечислило деньги за импортные товары;
  • Регистр учета операций по движению кредиторской задолженности — в том случае, если от иностранного партнера получен аванс под предстоящую экспортную поставку или импортные товары пришли раньше, чем их оплатили.

Что касается курсовых разниц по валютным кредитам, то для них специального регистра не предусмотрено. Поэтому вам нужно будет самостоятельно разработать его. Форму расчета следует утвердить приказом об учетной политике. Впрочем, вы можете составить бухгалтерскую справку. То же касается и курсовых разниц по валютным вкладам в уставный капитал.

В конце года и каждого отчетного периода (то есть либо ежемесячно, либо по окончании I квартала, первого полугодия и 9 месяцев) из указанных регистров и справок положительные курсовые разницы переносят в Регистр учета доходов текущего периода, а отрицательные — в Регистр учета внереализационных расходов.

По данным этих регистров заполняют Декларацию по налогу на прибыль. Курсовые разницы, которые учитывают в составе внереализационных доходов, приводят в строке 100 Приложения N 6 к листу 02 Декларации. А курсовые разницы, включенные во внереализационные расходы, нужно указать по строке 030 Приложения N 7 листа 02 Декларации. Заметьте: эти приложения нужно сдавать в налоговую инспекцию только в конце отчетного года. Ежемесячные же или ежеквартальные декларации отчетного года представляются без приложений. Это установлено Инструкцией по заполнению Декларации по налогу на прибыль организаций, утвержденной Приказом МНС России от 29 декабря 2001 г. N БГ-3-02/585.

Пример 2. ООО "Крона" экспортирует древесину. В июне 2003 г. организация отгрузила греческой фирме партию пиловочника березы на 35 000 долл. США. Согласно условиям поставки право собственности переходит от поставщика к покупателю в момент передачи древесины перевозчику. Это было сделано 23 июня 2003 г. Греческая фирма оплатила пиловочник 30 июня 2003 г.

В учетной политике ООО "Крона" записано, что доходы и расходы определяются методом начисления. Налог на прибыль предприятие платит исходя из прибыли, фактически полученной за прошлый месяц. То есть отчетными периодами по налогу на прибыль является 1 месяц, 2 месяца, 3 месяца и т.д.

Таможенная пошлина на пиловочник березы равна 5 процентам от таможенной стоимости лесоматериалов, то есть 1750 долл. США (35 000 USD х 5%). Кроме того, ООО "Крона" пришлось уплатить сбор за таможенное оформление товара — в рублях и в валюте. Это соответственно 0,1 и 0,05 процента от таможенной стоимости древесины. Сборы перечислены в день оформления грузовой таможенной декларации — 17 июня 2003 г.

Курс доллара США, установленный Центральным банком РФ, составил:

  • 30,46 руб. — на 17 июня 2003 г.;
  • 30,32 руб. — на 23 июня 2003 г.;
  • 30,35 руб. — на 30 июня 2003 г.

В бухгалтерском учете ООО "Крона" были сделаны такие проводки.

17 июня 2003 г.:

Дебет 76 субсчет "Расчеты с таможней по таможенной пошлине" Кредит 52

  • 53 305 руб. (1750 USD х 30,46 руб/USD) — уплачена таможенная пошлина;

Дебет 76 субсчет "Расчеты с таможней по сбору в рублях" Кредит 51

  • 1066,1 руб. (35 000 USD х 30,46 руб/USD х 0,1%) — уплачен сбор за таможенное оформление в рублях;

Дебет 76 субсчет "Расчеты с таможней по сбору в валюте" Кредит 52

  • 533,05 руб. (35 000 USD х 0,05% х 30,46 руб/USD) — уплачен сбор за таможенное оформление в иностранной валюте.

23 июня 2003 г.:

Дебет 62 Кредит 90 субсчет "Выручка"

  • 1 061 200 руб. (35 000 USD х 30,32 руб/USD) — отражена выручка от продажи пиловочника березы;

Дебет 90 субсчет "Таможенные платежи" Кредит 76 субсчет "Расчеты с таможней по таможенной пошлине"

  • 53 060 руб. (1750 USD х 30,32 руб/USD) — начислена таможенная пошлина;

Дебет 76 субсчет "Расчеты с таможней по таможенной пошлине" Кредит 91 субсчет "Прочие доходы"

  • 245 руб. (1750 USD х (30,46 руб/USD — 30,32 руб/USD)) — отражена положительная курсовая разница;

Дебет 90 субсчет "Таможенные платежи" Кредит 76 субсчет "Расчеты с таможней по сбору в рублях"

  • 1066,1 руб. — начислен сбор за таможенное оформление в рублях;

Дебет 90 субсчет "Таможенные платежи" Кредит 76 субсчет "Расчеты с таможней по сбору в валюте"

  • 530,6 руб. (35 000 USD х 0,05% х 30,32 руб/USD) — начислен сбор за таможенное оформление в иностранной валюте;

Дебет 76 субсчет "Расчеты с таможней по сбору в валюте" Кредит 91 субсчет "Прочие доходы"

  • 2,45 руб. (35 000 USD х 0,05% х (30,46 руб/USD — 30,32 руб/USD)) — отражена положительная курсовая разница.

То есть в день отгрузки древесины перевозчику в учете ООО "Крона" была отражена реализация пиловочника березы на сумму 1 061 200 руб. А 30 июня ООО "Крона" получило от греческой фирмы деньги за поставленную древесину — 1 062 250 руб. (35 000 USD х 30,35 руб/USD). В результате положительная курсовая разница составила:

35 000 USD х (30,35 руб/USD — 30,32 руб/USD) = 1050 руб.

30 июня 2003 г. в бухгалтерском учете ООО "Крона" были сделаны следующие записи:

Дебет 52 Кредит 62

  • 1 062 250 руб. — поступила оплата за древесину.

Дебет 62 Кредит 91 субсчет "Прочие доходы"

  • 1 050 руб. — отражена положительная курсовая разница.

ООО "Крона" ведет налоговый учет в регистрах, разработанных по рекомендациям МНС России. Предположим, что больше экспортных поставок у ООО "Крона" в июне 2003 г. не было. Курсовую разницу следует отразить в таком регистре:

Регистр учета операций по движению дебиторской задолженности

Объект
учета
Дата
операции
Наименование
операции
Порядок расчетов Сумма
возникшей
задолженности
Дата
погашения
задолженности
Сумма
погашенной
задолженности
Курсовая
разница по
возникшей
задолженности
Сумма
непогашенной
задолженности
Пиловочник
березы
23.06.2003 Реализация
на экспорт
В валюте с
пересчетом в
рубли по
соответствующему
курсу доллара
США
1 061 200 руб. 30.06.2003 1 062 250 руб. 1050 руб.

Как мы уже сказали, ООО "Крона" перечисляет ежемесячные авансовые платежи исходя прибыли, фактически полученной за предыдущий месяц. Значит, бухгалтер предприятия переносит данные в Регистр учета доходов текущего периода в конце каждого месяца. В конце июня 2003 г. в данном регистре были отражены курсовые разницы:

Регистр учета доходов за первое полугодие 2003 года

Дата
операции
Вид
дохода
Наименование
объекта учета
Сумма Общая сумма
по виду
дохода
23.06.2003 Курсовая
разница
Расчеты с
таможней по
таможенной пошлине
245 руб.
23.06.2003 Курсовая
разница
Расчеты с
таможней по
сбору в валюте
2,45 руб.
30.06.2003 Курсовая
разница
Расчет за
отгруженный
на экспорт
пиловочник березы
1050 руб. 1 297,45 руб.

И.А.Заровнядный

Аудитор

НДС по курсовым разницам

В связи с колебанием курса иностранных валют российские организации предпочитают заключать договоры, цена которых выражена не в рублях, а в условных единицах или иностранной валюте.

По такому договору оплата осуществляется в рублях по официальному курсу соответствующей валюты или в условных денежных единицах на день платежа (ст. 317 ГК РФ).

Если курсы валюты на дату отгрузки товаров и на дату их оплаты не совпадают, то в результате такого пересчета возникают (как положительные. так и отрицательные) курсовые разницы, которые учитываются при расчете НДС.

Учет НДС с курсовых разниц у продавца

Положительная курсовая разница образуется в случае, когда курс условной единицы на дату оплаты увеличивается (Письма Минфина России от 26.03.2007 N 03-07-11/74, от 08.07.2004 N 03-03-11/114, УФНС России по г. Москве от 31.10.2006 N 21-11/95156@). Соответственно, увеличивается и доход налогоплательщика. На основании п. 2 ст. 153 и пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ продавец обязан доначислить НДС.

Если положительная разница возникла в том же налоговом периоде, в котором произошла отгрузка, то по итогам налогового периода организация должна заплатить НДС в бюджет исходя из полной суммы полученной выручки.

Если же отгрузка произошла в одном налоговом периоде, а положительная курсовая разница возникла в другом, то НДС с положительной разницы налогоплательщик должен включить в декларацию по НДС в том налоговом периоде, в котором была получена оплата.

Пример 1. ООО "Ромашка" (продавец) заключило с ООО "Василек" (покупателем) договор поставки товара на сумму 10 000 у. е., в т.ч. НДС — 1525 у. е. Условная единица равна 1 евро. Оплата производится в рублях по курсу Банка России на дату платежа.

Отгрузка товара произведена 16.02.2011. По условиям договора право собственности переходит в момент отгрузки. На этот день курс евро составлял 39,47 руб. ООО "Василек" погасило задолженность 25.02.2011, в этот день курс евро составил 40,02 руб.

Компания ООО "Ромашка" делает следующие бухгалтерские записи:

Содержание операции Дебет Кредит Сумма, руб.
16.02.2011
Отражена выручка за реализованный
товар
62 90-1 394 700
( 10 000 у. е. x
39,47 руб/долл.)
Начислен НДС с выручки 90-3 68, субсчет
"НДС"
60 191,75
(1525 у. е. x
39,47 руб/долл.)
25.02.2011
Поступили денежные средства
от ООО "Василек"
51 62 402 000
(10 000 евро x
40,2 руб/долл.)
Положительная курсовая разница
включена в состав прочих доходов
62 91-1 7 300
((40,2 — 39,47) x
10 000 руб.)
Доначислен НДС с положительной
курсовой разницы
91-2 68, субсчет
"НДС"
1 114
(7300 руб. x
18/118)

Если курс условной единицы или иностранной валюты на дату оплаты товара стал ниже, чем был на дату его отгрузки, то у продавца уменьшается доход и образуется отрицательная курсовая разница.

Сумму отрицательной курсовой разницы можно учесть при корректировке налоговой базы по НДС.

Данная позиция подтверждается Постановлением Президиума ВАС РФ от 17.02.2009 N 9181/08, в котором суд указал, что общая сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, рассчитывается по итогам каждого налогового периода с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в этом налоговом периоде.

Кроме того, в указанном Постановлении Президиума ВАС РФ отмечено, что непризнание налогоплательщиком для целей налогообложения отрицательных суммовых разниц привело бы к нарушению порядка формирования налоговой базы, установленного п. 1 ст. 154 НК РФ, в связи с чем налоговая база будет сформирована из величины, отличной от стоимости товаров (работ, услуг), исчисленной исходя из цен, определенных сторонами договора.

Вместе с тем Минфин России и ФНС России считают, что отрицательные курсовые разницы налоговую базу по НДС не уменьшают, поскольку такая корректировка не предусмотрена налоговым законодательством (Письма Минфина России от 26.03.2007 N 03-07-11/74, от 19.12.2005 N 03-04-15/116, ФНС России от 25.01.2006 N ММ-6-03/62@).

Перед налогоплательщиком встает выбор: либо придерживаться мнения Минфина России, либо учесть отрицательные курсовые разницы при расчете налоговой базы по НДС. Во втором случае, скорее всего, свою позицию придется отстаивать в суде.

Пример 2. Используем условия приведенного примера с той разницей, что оплата от ООО "Василек" (покупателя) поступила 06.03.2011. На этот день курс евро составлял 39,40 руб.

В бухгалтерском учете ООО "Ромашка" делает следующие записи:

Содержание операции Дебет Кредит Сумма, руб.
16.02.2011
Отражена выручка за реализованный
товар
62 90-1 394 700
(10 000 у. е. x
39,47 руб/долл.)
Начислен НДС с выручки 90-3 68, субсчет
"НДС"
60 191,75
(1525 у. е. x
39,47 руб/долл.)
06.03.2011
Поступили денежные средства
от ООО "Василек"
51 62 394 000
(10 000 евро x
39,40 руб/долл.)
Отрицательная курсовая разница
включена в состав прочих расходов
62 91-2 -700
(39,40 — 39,47) x
10 000 руб.
Сторнирован НДС на сумму НДС
исчисленной отрицательной
курсовой разницы
91-3 68, субсчет
"НДС"
106,78
(700 руб. x
18/118)

НДС с курсовой разницы у покупателя

Федеральным законом от 27.07.2010 N 229-ФЗ внесены дополнения в ст. 169 НК РФ. Данная статья была дополнена пп. 6.1 п. 5 и пп. 4.1 п. 5.1 НК РФ, предусматривающими указание в счете-фактуре нового реквизита "наименование валюты". Указанными изменениями законодатель предоставляет возможность по выставлению счета-фактуры в иностранной валюте.

Согласно п. 4 ст. 166 НК РФ общая сумма НДС исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с пп. 1 — 3 п. 1 ст.

Понятие курсовых разниц и порядок отражения их в бухгалтерском учете

146 НК РФ, момент определения налоговой базы, установленный ст. 167 НК РФ, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

В соответствии с п. 3 ст. 153 НК РФ при определении налоговой базы выручка (расходы) налогоплательщика в иностранной валюте пересчитывается в рубли по курсу Банка России на дату, соответствующую моменту определения налоговой базы при реализации (передаче) товаров (работ, услуг), установленному ст. 167 НК РФ.

Согласно п. 2 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, используемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с гл. 21 НК РФ, за исключением товаров, предусмотренных п. 2 ст. 170 НК РФ и приобретаемых для перепродажи.

При этом в силу абз. 3 п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком основных средств, оборудования к установке после принятия этих основных средств на учет.

В случае возникновения отрицательной курсовой разницы из-за разницы во времени между моментом принятия НДС к вычету и моментом оплаты приобретенного товара — необходимость корректировать сумму налоговых вычетов на возникшую разницу отсутствует. В налоговом учете сумма вычетов будет формироваться исходя из курса валюты на дату принятия товара (работ, услуг) к учету.

Данной позиции придерживается Минфин России в Письме от 07.06.2010 N 03-07-09/35, где указано, что при последующей оплате товаров, приобретенных по договорам, обязательство об оплате по которым предусмотрено в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в условных денежных единицах, сумма налоговых вычетов не корректируется (Определение ВАС РФ от 15.04.2008 N 4359/08 по делу N А43-6328/2007-34-140).

В.Козлова

Налоговый консультант

Юридического департамента

ЗАО "Группа Финансы"

Курсовая разница: момент и порядок учета

    Если по договору поставки товара, стоимость которого выражена в иностранной валюте, предусмотрена 50% предоплата, а окончательный расчет производится после отгрузки, то в какой момент и в каком порядке организация-покупатель, применяющая ОСН, должна учитывать возникающую курсовую разницу в бухгалтерском и налоговом учете? Объясняют эксперты службы Правового консалтинга ГАРАНТ Наталья Вахромова и Ольга Монако.

Организация, применяющая общую систему налогообложения, заключила с поставщиком договор на поставку комплектующих для оборудования.

Какой проводкой формируются отрицательные курсовые разницы?

Условиями договора предусмотрено, что стоимость комплектующих выражена в долларах США, расчеты по договору производятся в рублях по официальному курсу доллара на дату платежа. Договором предусмотрено 50% предоплаты. Окончательный расчет производится после отгрузки товара. В какой момент и в каком порядке учитываются суммовые (курсовые) разницы у покупателя в бухгалтерском и налоговом учете?

Согласно п. 2 ст. 317 ГК РФ в денежном обязательстве может быть предусмотрено, что оно подлежит оплате в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте или в условных денежных единицах (экю, «специальных правах заимствования» и другое). В этом случае подлежащая уплате в рублях сумма определяется по официальному курсу соответствующей валюты или условных денежных единиц на день платежа, если иной курс или иная дата его определения не установлены законом или соглашением сторон.

Налоговый учет

Если сумма активов или обязательств организации выражена в валюте, но они оплачиваются в рублях, для целей налогообложения могут возникать доходы и расходы в виде суммовых разниц.

В соответствии с п. 11.1 ст. 250 и пп. 5.1 п. 1 ст. 265 НК РФ внереализационными доходами (расходами) налогоплательщика признаются доходы (расходы) в виде суммовой разницы, возникающей у налогоплательщика, если сумма возникших обязательств и требований, исчисленная по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц на дату реализации (оприходования) товаров (работ, услуг), имущественных прав, не соответствует фактически поступившей (уплаченной) сумме в рублях. Из определения суммовых разниц, приведенного в НК РФ, следует, что они могут образовываться в ситуациях, когда момент определения расхода (дохода) по сделке и момент ее оплаты не совпадают по времени.

Условия признания суммовых разниц в качестве доходов и расходов определены в п. 7 ст. 271 НК РФ и в п. 9 ст. 272 НК РФ, согласно которым у налогоплательщика-покупателя суммовая разница признается доходом (расходом) на дату погашения кредиторской задолженности за приобретенные товары (работы, услуги), имущество, имущественные или иные права, а в случае предварительной оплаты — на дату приобретения товара (работ, услуг), имущества, имущественных или иных прав. При этом если договором установлено, что стоимость товаров (работ, услуг) определяется по курсу на дату оплаты (как в рассматриваемой ситуации), то в случае предоплаты (полной или частичной) по оплаченной части товаров суммовые разницы не возникают (письма Минфина России от 04.09.2008 N 03−03−06/1/508, от 02.04.09 N 03−03−06/1/210).

Обратимся к рассмотрению данной ситуации на примере.

По договору поставки поставщик поставляет в сентябре 2012 года комплектующие изделия. Стоимость комплектующих составляет 2360 долларов США. Расчеты по договору производятся в рублях по официальному курсу доллара на дату оплаты. По условиям договора, покупатель 15.09.2012 перечисляет предоплату в размере 50% от стоимости товара, 21.09.2012 поставляются комплектующие, 30.09.2012 покупатель осуществляет окончательный платеж по договору.

15.09.2012

Перечислена 50−процентная предоплата в размере 36 367,60 руб. (1180 долларов х 30,82 руб.), в том числе НДС 5547,60 руб. (1180 долларов х 18/118 х 30,82 руб.);

НДС в сумме 5547,60 руб. принят к вычету на основании п. 12 ст. 171 НК РФ при соблюдении условий, установленных п. 9 ст. 172 НК РФ.

21.09.2012

Получены комплектующие на сумму 62 400 руб. (1000 долларов х 30,82 руб. + 1000 долларов х 31,58 руб.);

При этом сумма НДС составляет 11 232 руб. (180 долларов х 30,82 руб. + 180 долларов х 31,58 руб.);

НДС в сумме 11 232 руб. принят к вычету на основании пп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ, при соблюдении условий, установленных п. 1 ст. 172 НК РФ;

Ранее принятый к вычету НДС с предоплаты, в размере 5 547,60 руб., восстановлен на основании пп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ.

В соответствии с абзацем 5 п. 1 ст. 172 НК РФ при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав по договорам, обязательство об оплате которых предусмотрено в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте, или в условных денежных единицах, налоговые вычеты, произведенные в порядке, предусмотренном настоящей главой, при последующей оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав не корректируются. Суммовые разницы в части налога, возникающие у покупателя при последующей оплате, учитываются в составе внереализационных доходов в соответствии со ст. 250 НК РФ или в составе внереализационных расходов в соответствии со ст. 265 НК РФ (смотрите также письмо Минфина России от 17.01.2012 N 03−07−11/13).

30.09.2012

Оплачена оставшаяся часть комплектующих в сумме 36 485,60 руб. (1180 долларов х 30,92 руб.), в том числе НДС 5684,40 руб.

Признана положительная суммовая разница, включая разницу по НДС, в общей сумме 778,80 руб. (1180 долларов х 31,58 руб. — 1180 долларов х 30,92 руб.) в составе внереализационных доходов.

Бухгалтерский учет

Бухгалтерский учет операций, связанных с приобретением активов, стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе подлежащих оплате в рублях, ведется с учетом требований ПБУ 3/2006 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» (далее — ПБУ 3/2006).

В п. 3 ПБУ 3/2006 отмечено, что курсовой разницей признается разница между рублевой оценкой актива или обязательства, стоимость которых выражена в иностранной валюте, на дату исполнения обязательств по оплате или отчетную дату данного отчетного периода, и рублевой оценкой этого же актива или обязательства на дату принятия его к бухгалтерскому учету в отчетном периоде или отчетную дату предыдущего отчетного периода.

Согласно п. 5 ПБУ 3/2006 пересчет стоимости актива или обязательства, выраженной в иностранной валюте, в рубли производится по курсу, установленному соглашением сторон. В рассматриваемой ситуации договором предусмотрено, что курс доллара США определяется на дату платежа.

Перечислив предоплату, покупатель частично выполнил свои обязательства по сделке. Поскольку его дебиторская задолженность в дальнейшем не подлежит изменению (цена сделки зафиксирована на дату оплаты), то при отгрузке обязательства покупателя не пересчитываются. Такой подход согласуется с нормами п. 9 и п. 10 ПБУ 3/2006.

В рассматриваемой ситуации окончательный расчет по договору производится после получения покупателем комплектующих. В этом случае по той части оплаты, которая производится после отгрузки этих товаров, на день оплаты возникают курсовые разницы, так как происходит погашение кредиторской задолженности (п. 11 ПБУ 3/2006).

Таким образом, приобретенные комплектующие следует принимать к учету в следующем порядке:

— в части, приходящейся на предоплату, — по курсу, действовавшему на дату перечисления предоплаты;

— в части непогашенной задолженности — по курсу, действовавшему на дату принятия товаров к учету.

Курсовые разницы, возникающие в связи с изменением курса валюты с даты оприходования товаров до даты окончательного расчета (или до отчетной даты, в зависимости от того, что произошло раньше), относятся на прочие доходы или расходы на основании п. 13 ПБУ 3/2006.

Отметим, что в случае внесения стопроцентной предоплаты в бухгалтерском и налоговом учете курсовые и суммовые разницы не возникают.

Поясним на рассмотренном нами ранее примере.

15.09.2012

Дебет 60, субсчет «Авансы выданные» Кредит 51
 

— 36 367,60 руб. (1180 долларов х 30,82 руб.) — отражено перечисление аванса;

Дебет 68, субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 76, субсчет «НДС с предоплаты»

— 5547,60 руб. (1180 долларов х 18/118 х 30,82 руб.) — принят к вычету НДС с суммы перечисленного аванса на основании счета-фактуры поставщика;

21.09.2012

Дебет 10 Кредит 60, субсчет «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

— 62 400 руб. (1000 долларов х 30,82 руб. + 1000 долларов х 31,58 руб.) — отражено поступление комплектующих;

Дебет 19 Кредит 60, субсчет «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

— 11 232 руб. (180 долларов х 30,82 руб. + 180 долларов х 31,58 руб.) — выделен НДС;

Дебет 68, субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
 

— 11 232 руб. — принят к вычету НДС;

Дебет 76, субсчет «НДС с предоплаты» Кредит 68, субсчет «Расчеты по НДС»

— 5547,60 руб. — восстановлен НДС с предоплаты;

30.09.2012

Дебет 60, субсчет «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» Кредит 51
 

— 36 485,60 руб. (1180 долларов х 30,92 руб.) — оплачена оставшаяся часть комплектующих;

Дебет 60, субсчет «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» Кредит 60, субсчет «Авансы выданные»

— 36 367,60 руб. — зачтена предоплата;

В соответствии с п.п. 8 и 16 ПБУ 9/99 «Доходы организации», п.п. 12 и 18 ПБУ 10/99 «Расходы организации» курсовые разницы учитываются в составе прочих доходов (расходов) в периоде их определения.

30.09.2012

Дебет 60, субсчет «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» Кредит 91, субсчет «Прочие доходы»

— 778,80 руб. (1180 долларов х 31,58 руб. — 1180 долларов х 30,92 руб.) — положительная курсовая разница признана в составе прочих доходов.

admin

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *